（一）首部

1.判决书字号
一审判决书：江苏省江阴市人民法院（2007）澄行初字第0013号判决书。
二审判决书：江苏省无锡市中级人民法院（2008）锡行终字第0005号判决书。

2.案由：不服税务行政征收。

3.诉讼双方
原告（上诉人）：江阴市裕丰电器有限公司（以下简称裕丰公司），住所地：江阴市人民中路129-221号。
法定代表人：钱某，裕丰公司经理。
原告（上诉人）：钱某，女，1967年生，汉族，江阴市人，系裕丰公司股东，住所地江阴市。
原告（上诉人）：於某，女，1961年生，汉族，江阴市人，系裕丰公司股东，住江阴市。
原告（上诉人）：殷某，女，1963年生，汉族，江阴市人，系裕丰公司股东，住江阴市。
原告（上诉人）：陈某，女，1964年生，汉族，江阴市人，系裕丰公司股东，住江阴市。
委托代理人（一、二审）：卢国阳，上海市左券律师事务所律师。
委托代理人（一审）：李自力，上海市协力律师事务所律师。
被告（被上诉人）：江阴市地方税务局第三税务分局（以下简称地税三分局），住所地：江阴市虹桥北路158号。
负责人：赵某，局长。
委托代理人（一、二审）：李晨，江苏致帮律师事务所律师。
委托代理人（一审）：徐某，江阴市地方税务局税政科工作人员。
委托代理人（二审）：顾大松，江苏致帮律师事务所律师。

4.审级二审。

5.审判机关和审判组织
一审法院：江苏省江阴市人民法院。
合议庭组成人员：审判长：顾平；审判员：薛晓云；人民陪审员：彭松波。
二审法院：江苏省无锡市中级人民法院。
合议庭组成人员：审判长：张学雁；审判员：孙宏、何薇。

6.审结时间
一审审结时间：2007年11月13日。
二审审结时间：2008年4月22日。

（二）一审诉辩主张

1.被诉具体行政行为
被告地税三分局于2006年6月19日作出（2006）澄地税三核字第3至7号核定税款通知书，核定裕丰公司（刘某、钱某、於某、殷某、陈某）2001年至2005年应纳税款计4 906 579.78元。2006年9月13日，地税三分局作出（2006）澄地税三核字第2001号限期缴纳税款通知书，限定裕丰公司（刘某、钱某、於某、殷某、陈某）于2006手9月20日前缴纳或解缴。

2.原告诉称
（1）被告认定江阴市人民中路219—221号房地产拆迁补偿款以及出租该房地产的租金，属于裕丰公司的收入，进而认定裕丰公司就该收入应计算缴纳税收，与事实不符，也无法律依据。（2）被告在核定各年度应纳税额中，对明显属于裕丰公司各年度的成本、费用支出不予认定，造成各年度应纳税额虚增。（3）被告在核定征税的纳税主体和征收方法等适用上、税收保全措施和强制执行措施等程序上，存在严重违法情形，并且因被告的原因，未对裕丰公司2002年以前可能的应纳税款进行征收，已超过《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）规定的追征时效，无权再进行核定征收。请求依法撤销被告作出的核定税款通知书和限期缴纳税款通知书。

3.被告辩称
（1）裕丰公司被吊销营业执照后未办理工商注销登记，仍然应承担纳税义务和接受行政处理。（2）五位股东尽管与裕丰公司签订房屋转让协议，该房屋所有权并未进行变更登记；裕丰公司取得的拆迁补偿款存入以钱某等五名股东的名义开设的专项账户，被告对拆迁补偿款依法采取税收保全和执行措施，涉及纳税义务人是裕丰公司。（3）被告核定的应纳税额有法律及事实依据。依照规定，裕丰公司减免税应当提出申请，经审批后才能享受减免税优惠政策。（4）税款核定征收的追征期并不适用三年追征时效规定，裕丰公司一直未能履行纳税申报义务导致其少缴税款，不存在补缴税款追征时效的情形。至于税收保全措施与强制执行措施与涉诉具体行政行为系不同性质的具体行政行为，与本案无关。请求法院维持被诉具体行政行为。

（三）一审事实和证据
江苏省江阴市人民法院经公开审理查明：原告裕丰公司由原告钱某、於某、殷某、陈某及刘某五位股东各出资10万元，于2000年6月28日设立。同年6月21日，裕丰公司与五交化公司订立企业改制协议，由裕丰公司承担五交化公司债务、银行贷款、接收和安置职工，承担包括离退休职工的工资和养老保险，取得五交化公司全部剩余资产，包括多处房地产。其中，裕丰公司于2000年9月22日和12月1日，取得了在江阴市人民中路219—221号（871.24平方米）的房屋所有权和土地使用权。2003年9月25日，由于未办理工商年检，被江阴市工商局决定吊销了营业执照，此后未办注销登记。裕丰公司自成立以来，未开展经营活动。自2001年至2005年，以房屋租赁收入、不动产转让收入和取得的拆迁补偿款，支付职工工资、缴纳养老保险、偿还银行贷款和股东收入。裕丰公司未办理税务登记，也未申报、缴纳税款，被吊销后也未进行税务清算。2002年7月24日，裕丰公司召开股东会，决定将人民中路219—221号的房屋转让给五位股东用于偿还公司银行贷款。2003年1月10日，裕丰公司召开股东会并签订买卖契约，决定解散公司、以380万元转让人民中路219—221号的房屋给五位股东用于偿还公司债务。由于该地区被列入城市建设用地拆迁范围，该房屋未办理过户手续。2005年11月25日，五位股东代表裕丰公司与拆迁人达成协议，由拆迁人补偿裕丰公司和嘉丰公司（另案处理）人民中路219—221号和213—215号的房屋拆迁补偿款2 150万元。即日，拆迁实施单位分别支付五位股东100万元，并办理了银行存款。12月6日，五位股东出具申请报告，因裕丰公司营业执照吊销，银行账户被注销，申请拆迁资金余额1650万元以银行存折提取，拆迁实施单位又分别支付五位股东430万元。五位股东出具了收到裕丰公司房屋拆迁补偿款的收条。
2005年12月6日，江阴市地方税务局稽查局（以下简称稽查局）接举报，对裕丰公司涉嫌偷税行为立案查处，向裕丰公司发出了税务检查通知书，要求将纳税资料准备齐全接受检查。即日，由江阴市地方税务局冻结了裕丰公司拆迁补偿款在五位股东账户上的存款。同年12月9日，稽查局发出了税收违法行为限期改正通知书，因裕丰公司未按规定办理纳税申报和报送纳税资料，限于12月13日前改正，裕丰公司未提供资料和纳税申报。2006年2月20日，稽查局将该案移交被告处理。被告于同年2月22日对裕丰公司作出了应纳税款的核定，并通知其在七日内提供相关证据，依法调整应纳税额。2月28日裕丰公司提出了异议，未能提供相关证据。6月19日，被告经审核后，分别（按年度）作出了（2006）澄地税三核字第3、4、5、6、7号核定税款通知书并附核定应纳税款记录，核定裕丰公司2001年至2005年应税收入合计17 413 395.27元，核定应纳税（营业税、城建税、教育附加税、房产税、土地使用税、印花税、企业所得税）共计4 906 579.78元，被告在通知文书上列出了五位股东的名字。6月27日，被告公告送达核定税款通知书，随后裕丰公司及部分股东提出异议，但未能提供相关资料及证据。被告于9月1日复函维持了核定税款通知书核定的应纳税额。9月13日，被告作出（2006）澄地税三核字第2001号限期缴纳税款通知书，对裕丰公司应纳税款限9月20日缴纳或解缴。12月6日，江阴市地方税务局扣划了裕丰公司在五位股东账户上的存款4 906 579.78元。原告于2007年3月9日向江阴市地方税务局提出行政复议，该局于同年6月5日作出维持被告核定税款通知书和限期缴纳税款通知书的行政复议决定，原告不服，提起本案行政诉讼。
上述事实有下列证据证明：
1.裕丰公司工商登记档案，证明裕丰公司工商登记情况。
2.企业改制协议书一份，证明裕丰公司由五交化公司改制而来，并接受相关资产和承担债务、员工安置。
3.裕丰公司股东会决议2份，证明2002年7月24日，公司股东一致决议，将原属裕丰公司所有的人民中路219—221号房地产转让给钱某等五位股东；2003年1月10日，又一致决议解散裕丰公司，并将公司房产以380万元转让给五位股东用于偿还公司债务。
4.房屋补偿安置协议书、评估报告、拆迁公司支付凭证、收款依据等，证明裕丰公司2005年11月因裕丰公司所有的房产被拆迁而获得拆迁补偿款1 716.34万元。
5.江阴市工商局行政处罚决定书，证明2003年9月25日裕丰公司因未办理工商年检被吊销营业执照。
6.江阴市国家税务局第一税务分局证明，裕丰公司自2000年6月成立以来未办理税务登记，也未进行纳税申报。
7.地税三分局核定税款通知书及核定应纳税款记录，证明经税务机关核定，裕丰公司自2001年至2005年应税收入合计17 413 395.27元，应纳税计4 906 579.78元。
8.地税三分局限期缴纳税款通知书及送达回证，证明2006年9月13日，地税三分局作出具体行政行为，限定裕丰公司于9月20日前缴纳应纳税款。
9.江阴市地方税务局行政复议决定书，证明原告不服被告地税三分局具体行政行为提起行政复议申请，该局于2007年6月5日作出了维持地税三分局作出的核定税款通知书、限期缴纳税款通知书的行政复议决定。

（四）一审判案理由
江苏省江阴市人民法院经审理认为：原告裕丰公司自成立之日起具有法人资格、负有纳税义务，被吊销营业执照后未注销企业主体资格，纳税义务存续。裕丰公司虽然未从事营业执照核准的经营活动，但是以其所有的房屋租赁、转让收入和取得的拆迁补偿收益，应依法缴纳有关税款。被告地税三分局具有税收征收的法定职责，稽查局将涉税案件移交后，对原告裕丰公司应依法征税。本案中，关于原、被告争议的事实和法律适用问题有：（1）纳税义务人主体。根据房屋所有权和房屋租金收入、不动产转让收入及拆迁补偿费收入，裕丰公司是纳税义务人主体。被告在核定税款通知书和限期缴纳税款通知书上括号加入五名股东名字，并未将五名股东列为纳税人，被告征收的纳税主体是裕丰公司。（2）税收保全措施和税收强制执行措施。该行为是税收征收中的另一行政行为，并由另一行政主体作出，本案不予理涉。（3）原告租赁房屋和被拆迁房屋的权属。裕丰公司成立后，接受和承继了原改制企业的房屋和财产，在房屋租赁、转让、拆迁过程中均取得各项收入。在房屋拆迁中，因该房屋的房地产证书载明的所有权人和使用权人是公司，五名股东出具了情况说明、收条等，均证明拆迁补偿款为裕丰公司所有、房屋的权属是公司。虽然五名股东与公司签订了房屋转让协议，买卖关系成立，但未办理登记，该房屋的所有权未发生转移。（4）被告是在原告没有办理税务登记，未申报、缴纳税款和未进行税务清算的情况下，对原告裕丰公司应纳税额作出的一种核定税收征收。虽然该核定的税款可能不准确，但是，被告实施的核定征收符合法律规定。（5）被告征收行为是否超过法定时效。依照《征管法》的规定，纳税人不进行纳税申报，不缴应纳税款的，由税务机关追缴其欠缴的税款、滞纳金。由于裕丰公司没有办理税务登记，未申报、缴纳税款、也未税务清算，其纳税义务延续，被告应依法予以追缴。因本案的情形不属于《征管法》第五十二条税款追征的范围，三年和五年的追征期不适用本案。因此，被告作出核定征收行为不受该时效的限制。（6）核定征收的法律适用。现行《征管法》于2001年5月1日施行，被告核定原告裕丰公司2001年1月1日至12月31日的税款适用了该《征管法》，应该适用原《征管法》的相关规定，由于新、旧法关于核定征收的原则、内容和范围没有改变，被告对该年度核定征收税款时，适的法律及税收政策的结果是正确的。

（五）一审定案结论
江苏省江阴市人民法院依照最高人民法院《关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第五十六条第（四）项，作出如下判决：
驳回原告裕丰公司、钱某、於某、殷某、陈某的诉讼请求。
案件受理费50元，由原告裕丰公司、钱某、於某、殷某、陈某负担。

（六）二审情况

1.二审诉辩主张
（1）上诉人（原审原告）诉称：被上诉人将完全独立的两个纳税主体，在同一环节同时作为同一行为、收入或者财产的纳税义务人予以认定是错误的；本案系争不动产的权属或其拆迁权益应当归属上诉人等自然人所有，而非裕丰公司；被上诉人对本案收入的核定没有事实依据，租金收入核定错误，应该扣除的成本没有扣除，且被上诉人作出的不适用税收优惠和追征期的做法也是错误的；本案被上诉人不具备核定征收企业所得税的执法主体资格，作出具体行政行为程序违法；加上本案2001年5月1日之前的征税行为应适用1995年《征管法》，但被上诉人却适用2001年《征管法》作出处理，属适用法律错误。请求二审法院改判撤销被告作出的涉诉具体行政行为。
（2）被上诉人（原审被告）辩称：1）裕丰公司吊销后未注销，依法属于纳税义务主体，在相关税收法律文书中以括号方式加入五位股东仅具通知效力，并不代表将他们确定为纳税义务人。2）争议的被拆迁房屋产权证以裕丰公司为所有权人，上诉人主张被拆迁房屋已经协议转让于五位自然人股东的事实，只具有债权法上的效力，房屋所有权并未发生转移。3）裕丰公司虽然对核定征收提出了异议，但是始终未能提供相关证据，被上诉人以承租人反映的数据为根据核定裕丰公司租金收入，也对有关成本费用依照规定进行了扣除，符合税务核定征收的实践要求。涉诉具体行政行为及一审判决认定事实清楚、程序合法，请求二审法院维持一审判决。

2.二审事实和证据
江苏省无锡市中级人民法院经审理，确认一审法院认定的事实和证据。

3.二审判案理由
江苏省无锡市中级人民法院经审理认为：根据江苏省机构编制委员会苏编办［2003］68号《关于印发无锡市地方税务局及所辖县（市）局职能配置、机构设置和人员编制规定的通知》的规定，地税三分局在澄江镇范围内负有地方税款征收的法定职责。根据税收法律、法规的规定，从事生产、经营的公民、法人或者其他组织应当依法履行纳税义务，裕丰公司作为依法成立的法人，应依法向税务机关申报、缴纳各项税款。但是，裕丰公司从成立以来，未向税务机关申报、缴纳税款，也未办理税务登记。根据《征管法》第三十五条、第三十七条的规定，裕丰公司在税务机关责令限期办理纳税申报和报送纳税资料后仍未向税务机关提供纳税申报材料，也没有向税务机关缴纳税款，地税三分局对裕丰公司进行核定征收税款是有事实和法律依据的。根据《中华人民共和国征管法实施细则》第四十七条的规定，由于裕丰公司的特殊性，其经营收入主要是房租收入、不动产转让收入及拆迁补偿费收入。地税三分局按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法、其他合理方法核定是符合实际情况的。地税三分局在核定税款后通知裕丰公司并送达，在提出异议后重新认定、调整应纳税额，并再次通知，程序合法；采用公告送达也无违法之处。
关于上诉人提出的纳税主体确定不明的问题。裕丰公司成立后办理了工商登记，其营业执照在2003年被吊销，但未办理注销登记，应当依法履行纳税申报和缴纳税款的义务。裕丰公司存在房屋租金收入、不动产转让收入及拆迁补偿费收入，是纳税人。被上诉人在核定税额通知书和限期缴纳税款通知书上括号加入五名股东名字，是考虑裕丰公司被吊销的实际情况并未将五名股东列为纳税人，不存在纳税主体不明的问题。
关于上诉人提出的被拆迁房屋的权属应归属于钱某等五名股东的问题。被拆迁房屋的产权证书上载明的所有权人和使用权人是裕丰公司。在拆迁过程中，钱某等5位股东出具了情况说明、收条，均能证明裕丰公司是被拆迁人，相关拆迁补偿款属于裕丰公司。至于钱某等五名股东与裕丰公司签订了房屋转让协议，上诉人提出没有办理过户手续，是由于一些特殊原因，这一理由不能否定裕丰公司取得拆迁安置补偿款的事实。
关于上诉人提出的由于租金等计算没有充分证据，没有扣除相关成本、费用，导致核定的应纳税额不正确的问题。核定征收税额是指按查账征收的方法难以合理准确地认定纳税人应纳税额时，由税务机关根据生产经营情况核定应缴纳税款数额的一种征收方式。核定是建立在一定合理因素基础上的对应征税款进行估算的一种方法，这种核定只是相对的合理。被上诉人核定房屋租金以房屋租赁合同、承租人的询问笔录等为依据，不是简单的随意确定，具有相对的合理性。被上诉人在核定企业所得税应纳税额时对有关成本费用依照规定进行了扣除，扣除的成本、费用具体包括职工工资、职工福利费、职工教育经费、缴纳的社会保险费用、固定资产折旧、相关利息支出及收入成本费用的税金等项目。裕丰公司的改制投入（主要是银行贷款、安置职工等费用）不能在核定企业所得税时税前扣除，这一部分费用不是其生产、经营成本，不能作相应的扣减。由于裕丰公司不设置账簿不办理纳税申报，税务机关对纳税人裕丰公司的应纳税额无法准确计算，被上诉人按法定的标准和程序核定其应纳税额，正是体现了税法的公正性，体现税收的强制性、无偿性、固定性。
综上，原审判决认定事实清楚，适用法律正确，裁判得当。上诉人上诉理由不能成立，请求不予支持。

4.二审定案结论
江苏省无锡市中级人民法院依据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十一条第（一）项，作出如下判决：
驳回上诉，维持原判。
二审案件诉讼费50元，由裕丰公司、钱某、於某、殷某、陈某负担。

（七）解说
本案是一起税收征收行政诉讼案件，审理中主要涉及以下法律问题：
1.裕丰公司营业执照吊销后的纳税主体问题。
首先，裕丰公司企业法人资格不因营业执照吊销而消灭。根据《中华人民共和国民法通则》第四十条“法人终止，应当依法进行清算，停止清算范围外的活动”，第四十六条“企业法人终止，应当向登记机关办理注销登记并公告”的规定，企业法人在清算程序结束并办理了工商注销登记后才归于消灭。工商行政管理部门对未按规定参加年检的企业吊销法人营业执照，是依行政职权作出的一种行政处罚，企业法人营业执照被吊销后，仅仅是停止清算范围外的一切活动，并不等于企业法人消灭。
其次，裕丰公司在法人注销前仍有纳税义务。我国法律规定，从事生产、经营的公民、法人或者其他组织应当依法履行纳税义务。《中华人民共和国征管法实施细则》第十五条规定“……纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的，应当自营业执照被吊销或者被撤销登记之日起15日内，向原税务登记机关申报办理注销税务登记”，本案中的裕丰公司在成立后虽未从事经营营业执照核准的经营活动，但是以其所有的房屋租赁、转让和取得的拆迁补偿收益，应当依法申报、缴纳规定的税款；在被吊销营业执照后直到税务登记机关办理注销登记前，其纳税义务存续。
2.拆迁房屋权属及拆迁补偿款收入归属问题。
根据《中华人民共和国物权法》及《中华人民共和国城市房地产管理法》的规定，房地产转让、抵押的，当事人应当按照规定办理权属登记。不动产权属证书是权利人享有该不动产物权的证明，不动产物权的设立、变更、转让和消灭，自记载于不动产登记簿时发生效力。本案中，钱某等五人与裕丰公司签订了房屋转让协议，买卖关系成立并生效，但由于钱某等五人在协议生效后的相当长时间内没有办理权属变更登记，该房屋所有权并未发生转移，所有权人仍是裕丰公司。拆迁实施人与被拆迁人裕丰公司签订拆迁补偿协议，在拆迁过程中，钱某等五人共同出具的情况说明、收条，明确承认裕丰公司是被拆迁人，相关拆迁补偿款属于该公司。因此，本案争议的被拆迁房屋所有权和拆迁收益应当属于裕丰公司，钱某等五人对被拆迁房屋所主张的权利只具有债权上的效力。
3.税务机关核定征收的职权问题。
根据《征管法》第三十五条“纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：……（二）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；（三）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；（四）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；（五）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的……”，第三十七条“对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳……”的规定，裕丰公司在税务机关责令限期办理纳税申报和报送纳税资料后仍未向税务机关提供纳税申报材料，没有对应税收入、成本费用支出以及认定和计算税款提供依据，也没有向税务机关缴纳税款，地税三分局对裕丰公司进行核定征收税款是有事实和法律依据的。
4.税务机关核定应纳税额标准问题。
核定应纳税额是指按查账征收的方法难以合理准确地认定纳税人应纳税额时，由税务机关根据生产经营情况核定应缴纳税款数额的一种征收方式。核定是建立在一定合理因素基础上的对应征税款进行估算的一种方法，这种核定只是相对的合理。《中华人民共和国征管法实施细则》第四十七条对税务机关核定应纳税额的具体程序和方法进行了规定：“纳税人有税收征管法第三十五条或者第三十七条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：……（二）按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定……（四）按照其他合理方法核定。采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。纳税人对税务机关采取本条规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。”本案中由于裕丰公司不设置账簿、不办理纳税申报、不进行税务清算，税务机关对裕丰公司的应纳税额无法准确计算，遂按照法定的标准和程序，在核定房屋租金应纳税额时以房屋租赁合同、承租人的询问笔录等为依据，在核定企业所得税应纳税额时对有关成本、费用（包括职工工资、职工福利费、职工教育经费、缴纳的社会保险费用、固定资产折旧、相关利息支出及收入成本费用等）进行了扣除，而裕丰公司的改制投入（主要是银行贷款、安置职工费用）不能在核定企业所得税时税前扣除，这部分费用不是其生产经营成本，不能作相应扣减。在裕丰公司提出异议后，税务机关也调整了应纳税额、进行了重新认定，并再次通知和公告送达，程序合法。因此，税务机关根据事实核定应纳税额标准符合法律规定。
（江苏省江阴市人民法院　顾培植　黄剑）