（一）首部

1．判决书字号：安徽省宣城市中级人民法院（2014）宣中民二初字第00040号民事判决书。

2．案由：金融借款合同纠纷。

3．诉讼双方
原告：安徽郎溪农村商业银行股份有限公司。
委托代理人：钱某，该银行工作人员。
委托代理人：王昱，安徽明和律师事务所律师。
被告：郎溪县远大铜业有限公司。
被告：戴某。
以上两被告共同委托代理人：储安平，江苏省宜兴市大浦法律服务所法律工作者。
被告：安徽省郎溪县国家税务局。
委托代理人：郑某，该局副局长。
委托代理人：王明水，安徽擎义律师事务所律师。

4．审级：一审。

5．审判机关和审判组织
审判机关：安徽省宣城市中级人民法院。
合议庭组成人员：审判长：杨学军；代理审判员：赵萍、王瑶。

6．审结时间：2014年7月10日。

（二）诉辩主张

1．原告诉称
原告安徽郎溪农村商业银行股份有限公司（以下简称郎溪农村商业银行）诉称：郎溪县远大铜业有限公司（以下简称郎溪远大铜业公司）向郎溪农村商业银行申请贷款，并以该公司在安徽省郎溪县国家税务局（以下简称郎溪县国税局）的应退税款作质押。郎溪农村商业银行经向郎溪县国税局核实后，分三次向郎溪远大铜业公司发放贷款870万元、500万元、630万元，合计2000万元，三笔贷款期限均为六个月，年利率5.6%。郎溪远大铜业公司法定代表人戴某书面承诺对三笔贷款承担连带清偿责任。郎溪县国税局承诺及时将退税款划到郎溪农村商业银行指定的退税账户，但该局至今没有将承诺的应退税款转入指定账户。贷款期间，郎溪远大铜业公司归还利息413779.68元。贷款到期后，郎溪远大铜业公司以郎溪县国税局没有退税为由拒绝归还借款。郎溪农村商业银行诉请判令：1、郎溪远大铜业公司归还借款本金2000万元及利息；2、郎溪远大铜业公司承担质押担保责任，确认郎溪农村商业银行享有优先受偿权；3、戴某承担连带清偿责任；4、郎溪县国税局按照承诺内容及时退税，用于归还郎溪远大铜业公司的贷款。

2．被告辩称
被告郎溪远大铜业公司和戴某辩称：1、对贷款事实无异议，但郎溪农村商业银行享有质押权，因此郎溪远大铜业公司不存在贷款逾期，不应承担逾期利息；2、该贷款有质押担保在先，戴某只应在质押担保范围以外承担责任。
被告郎溪县国税局答辩称：1、本案是借款合同纠纷，借款方是郎溪远大铜业公司，郎溪农村商业银行要求郎溪县国税局归还借款无事实和法律依据。2、郎溪县国税局出具的承诺只起到证明作用，不具有担保效力，郎溪农村商业银行不能以此要求郎溪县国税局在本案中承担民事责任。3、郎溪县国税局出具的承诺书具有行政承诺性质，与郎溪农村商业银行起诉的借款合同纠纷不属于同一法律关系。4、郎溪农村商业银行和郎溪远大铜业公司以应退税款质押不符合法律规定，该质押应属无效。

（三）事实和证据
安徽省宣城市中级人民法院经公开审理查明：2012年11月22日，郎溪远大铜业公司经股东会决议，以公司两张增值税完税凭证的应退税款提供质押，向郎溪农村合作银行申请贷款870万元。郎溪远大铜业公司向郎溪农村合作银行承诺，委托郎溪县国税局将应退税款划到郎溪远大铜业公司账户，并同意郎溪农村合作银行将退税款项直接划收归还贷款本息。郎溪县国税局向郎溪农村合作银行承诺，同意将应退税款及时划到郎溪远大铜业公司指定的账户。2012年11月27日，郎溪远大铜业公司与郎溪农村合作银行营业部签订《流动资金借款合同》和《权利质押合同》各一份，约定：郎溪远大铜业公司向郎溪农村合作银行营业部借款870万元，借款期限6个月；借款年利率5.6%，逾期罚息利率为借款利率上浮50%；郎溪远大铜业公司可以采用委托扣款方式还款，指定的委托扣款账户即为上述承诺的应退税款账户；郎溪远大铜业公司以上述两张增值税完税凭证为权利质物提供质押担保，质押担保的范围为借款本金和利息、逾期利息、罚息等以及实现债权的一切费用。同日，戴某向郎溪农村合作银行出具《贷款承诺书》，承诺愿意承担870万元贷款的连带保证责任。合同签订当日，郎溪农村合作银行营业部向郎溪远大铜业公司支付借款870万元，双方之间并办理了作为权利质物的两张增值税完税凭证交付手续。该笔借款郎溪远大铜业公司陆续归还利息295526.35元。
2013年3月29日和4月23日，郎溪远大铜业公司采取与以上相同的应退税款质押方式（3月29日以公司一张增值税完税凭证的应退税款提供质押；4月23日以公司两张增值税完税凭证的应退税款提供质押），分别从郎溪农村合作银行营业部借款500万元、630万元，借款期限均为6个月，合同约定内容与上述相同。戴某对借款分别承诺承担连带保证责任。郎溪农村合作银行营业部依约向郎溪远大铜业公司发放了借款，并办理了作为权利质物的增值税完税凭证交付手续。郎溪远大铜业公司对两笔借款分别归还利息65333.33元和52920元。
以上三笔贷款发放后，郎溪县国税局尚未最终核定郎溪远大铜业公司的应退税款并划入指定账户。
2013年12月31日，郎溪农村商业银行开业，郎溪农村合作银行自行终止，郎溪农村合作银行债权债务转为郎溪农村商业银行债权债务。2014年3月6日，郎溪农村商业银行向法院起诉。
上述事实有下列证据证明：
1．中国银监会安徽监管局2013年12月31日《关于安徽郎溪农村商业银行股份有限公司开业的批复》及郎溪农村商业银行分支机构一览表。证明郎溪农村商业银行由原郎溪农村合作银行改制设立，原郎溪农村合作银行债权债务转为郎溪农村商业银行债权债务。
2．2012年11月27日郎溪农村合作银行营业部与郎溪远大铜业公司《流动资金借款合同》、借款借据及结息情况表，2012年11月22日郎溪远大铜业公司股东决议、要求贷款的《申请》、《退税质押贷款申请表》、两张税收通用缴款书、郎溪远大铜业公司致郎溪农村合作银行《承诺函》、郎溪县国税局致郎溪农村合作银行《承诺函》，2012年11月27日郎溪农村合作银行营业部与郎溪远大铜业公司《权利质押合同》及权利质物清单、戴某承担连带保证责任的《贷款承诺书》。该组证据证明2012年11月27日870万元贷款及质押、保证担保情况。
3．2013年3月29日郎溪农村合作银行营业部与郎溪远大铜业公司《流动资金借款合同》、借款借据及结息情况表，郎溪远大铜业公司股东决议、要求贷款的《申请》、《退税质押贷款申请表》、一张税收通用缴款书、郎溪远大铜业公司致郎溪县财政局和郎溪农村合作银行营业部《承诺函》、郎溪县国税局致郎溪农村合作银行营业部《承诺函》，郎溪农村合作银行营业部与郎溪远大铜业公司《权利质押合同》及权利质物清单、戴某承担连带保证责任的《承诺书》。该组证据证明2013年3月29日500万元贷款及质押、保证担保情况。
4．2013年4月28日郎溪农村合作银行营业部与郎溪远大铜业公司《流动资金借款合同》、借款借据及结息情况表，郎溪远大铜业公司2013年4月22日股东决议、4月23日要求贷款的《申请》、《退税质押贷款申请表》、一张税收通用缴款书和一张税收转帐专用完税证、郎溪远大铜业公司致郎溪县财政局和郎溪农村合作银行营业部《承诺函》、郎溪县国税局致郎溪农村合作银行营业部《承诺函》，2013年4月28日郎溪农村合作银行营业部与郎溪远大铜业公司《权利质押合同》及权利质物清单、戴某承担连带保证责任的《承诺书》。该组证据证明2013年4月28日630万元贷款及质押、保证担保情况。

（四）判案理由
安徽省宣城市中级人民法院经审理认为：
1．关于郎溪远大铜业公司应承担的借款本息偿还责任。郎溪远大铜业公司未按期偿清借款本金和利息，应当按约定承担归还本金、利息及逾期罚息的民事责任。因郎溪农村合作银行债权债务已转为郎溪农村商业银行债权债务，郎溪远大铜业公司应向郎溪农村商业银行承担上述民事责任。郎溪远大铜业公司和戴某答辩称已实施了质押，郎溪农村商业银行享有质押权，郎溪远大铜业公司不存在贷款逾期，不应承担逾期利息，该答辩意见于法无据，不予采纳。
2．关于本案中的质押。本案三笔借款中，郎溪远大铜业公司与郎溪农村合作银行均约定以已缴增值税应退税款作质押担保，郎溪远大铜业公司并授权郎溪农村合作银行可以将指定账户内的特定退税款项直接划收归还贷款本息，双方之间意思表示真实，据此成立应退税款质押关系。对于应退税款质押，我国法律、行政法规并无禁止性规定。实践中，应退税款质押贷款已经成为一种较为有效的企业融资方式。本案中，经郎溪远大铜业公司指定，郎溪县国税局承诺将应退税款划入相应账户，实现了应退税款账户的特定化；郎溪远大铜业公司授权郎溪农村合作银行可以直接划收退税款项归还贷款本息，赋予了郎溪农村合作银行对指定应退税款账户中退税款项的直接处置权；双方约定质押的应退税款为特定已缴增值税完税凭证的应退税款，郎溪远大铜业公司并将约定的五张增值税完税凭证作为权利质物交付给郎溪农村合作银行，实现了未来可处置应退税款的特定化。从以上当事人之间约定及操作流程看，并不违反法律、行政法规的规定精神，依照物权法和担保法有关动产质权的相关规定精神，应认定本案中的质押合法有效。郎溪远大铜业公司未按期偿清借款本金和利息，郎溪农村合作银行对指定应退税款账户内的特定应退税款依法享有质押优先受偿权。郎溪县国税局答辩称本案质押无效，不符合法律规定精神，不予采纳。
3．关于戴某应承担的责任。戴某对郎溪远大铜业公司三笔借款分别承诺承担连带保证责任，但郎溪远大铜业公司同时以本公司应退税款提供质押，对债权人应如何实现债权当事人没有约定，依据物权法相关规定，郎溪农村商业银行应首先行使质押优先受偿权实现债权，未能实现部分才应由戴某承担连带清偿责任。戴某承担连带保证责任后，有权向郎溪远大铜业公司追偿。
4．关于郎溪农村商业银行主张郎溪县国税局在本案中承担民事责任能否成立。本案三笔借款中，在郎溪远大铜业公司与郎溪农村合作银行签订《流动资金借款合同》和《权利质押合同》前，经郎溪远大铜业公司指定账户，郎溪县国税局承诺将应退税款及时划入相应账户。郎溪县国税局该承诺旨在协助郎溪远大铜业公司与郎溪农村合作银行之间将应退税款账户特定化、从而能够成立合法有效的应退税款账户质押贷款关系，并不具有民事担保性质。至于郎溪县国税局在承诺前后，是否应退税、何时退税、退税金额多少，应依法经税务行政程序核定。郎溪农村商业银行要求郎溪县国税局在本案中以承担民事责任的形式退税归还贷款，不能成立。

（五）定案结论
安徽省宣城市中级人民法院依照《中华人民共和国合同法》第八条第一款、第六十条第一款、第一百零七条、第二百零六条、第二百零七条，《中华人民共和国物权法》第一百七十条、第一百七十三条、第一百七十六条、第二百零八条，《中华人民共和国担保法》第十八条、第二十一条、第三十一条，《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国担保法〉若干问题的解释》第四十二条、第八十五条，作出如下判决：
1．被告郎溪县远大铜业有限公司于判决生效之日起十五日内归还原告安徽郎溪农村商业银行股份有限公司借款本金2000万元及相应利息。
2．原告安徽郎溪农村商业银行股份有限公司对被告郎溪县远大铜业有限公司提供质押的应退税款账户中的特定应退税款，分别在质押担保范围内享有质押优先受偿权。
3．被告戴某对被告郎溪县远大铜业有限公司以上借款本金及利息，分别在原告安徽郎溪农村商业银行股份有限公司行使质押优先受偿权未能实现部分范围内承担连带清偿责任。被告戴某实际承担连带清偿责任后，有权向被告郎溪县远大铜业有限公司追偿。
4．驳回原告安徽郎溪农村商业银行股份有限公司的其他诉讼请求。
案件受理费147093元，由被告郎溪县远大铜业有限公司负担。

（六）解说
本案涉及的关键问题是，本案中的应退税款质押是否合法有效？
1．本案中，双方当事人就应退税款质押签订的合同为《权利质押合同》。从原理上分析，当事人提供质押的应退税款本质上也应属一种财产权利。但依照物权法的相关规定，应退税款作为权利质押尚缺乏明确的法律依据。《中华人民共和国物权法》第二百二十三条规定："债务人或者第三人有权处分的下列权利可以出质：（一）汇票、支票、本票；（二）债券、存款单；（三）仓单、提单；（四）可以转让的基金份额、股权；（五）可以转让的注册商标专用权、专利权、著作权等知识产权中的财产权；（六）应收账款；（七）法律、行政法规规定可以出质的其他财产权利。"根据该条规定，可以出质的其他财产权利须有法律、行政法规规定，但目前对应退税款质押还没有法律、行政法规作出明确的赋权性规定。根据物权法规定，应收账款可以出质，以应收账款出质的，质权自信贷征信机构办理出质登记时设立。通常理解认为，物权法规定的应收账款是民事主体从事民事交易活动产生的应收款项，属于普通民事债权。应退税款则属于公法上的债权，难以归属于物权法规定的应收账款范畴。中国人民银行2007年制定的《应收账款质押登记办法》中，应收账款也未包括应退税款。实践中，应退税款质押的操作模式与应收账款质押也有明显不同，例如应退税款质押通常由出质人授予质权人银行对应退税款账户中退税款项的直接处置权，并交付相关完税凭证，一般并未到信贷征信机构办理出质登记。综上，本案中的应退税款质押如果界定为一种权利质押，则现行法律依据不足。
2．《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国担保法〉若干问题的解释》第八十五条规定："债务人或者第三人将其金钱以特户、封金、保证金等形式特定化后，移交债权人占有作为债权的担保，债务人不履行债务时，债权人可以以该金钱优先受偿。"从本案当事人之间应退税款质押约定及操作流程看，采取的是一种类似于动产质押原理（转移质物占有即转让对质物的控制权）的操作模式，并符合上述司法解释规定精神。本案中，经郎溪远大铜业公司指定，郎溪县国税局承诺将应退税款划入相应账户，实现了用于质押的应退税款账户的特定化；郎溪远大铜业公司授权郎溪农村合作银行可以直接划收退税款项归还贷款本息，赋予了郎溪农村合作银行对指定应退税款账户中特定退税款项的直接处置权；双方约定质押的应退税款为特定已缴增值税完税凭证（明确约定了增值税完税凭证号）的应退税款，郎溪远大铜业公司并将约定的增值税完税凭证作为质物交付给郎溪农村合作银行占有，实现了未来可处置应退税款的特定化。
3．我国金融实践中，退税账户质押贷款由来已久。2001年8月24日，中国人民银行、对外贸易经济合作部、国家税务总局发布《关于办理出口退税账户托管贷款业务的通知》（银发[2001]276号），此后各商业银行普遍开展了出口退税账户托管贷款业务。2004年11月22日，最高人民法院公布《关于审理出口退税托管账户质押贷款案件有关问题的规定》，对出口退税托管账户质押给予事实上认可。最高人民法院《规定》第一条规定："本规定所称出口退税专用账户质押贷款，是指借款人将出口退税专用账户托管给贷款银行，并承诺以该账户中的退税款作为还款保证的贷款。"第二条规定："以出口退税专用账户质押方式贷款的，应当签订书面质押贷款合同。质押贷款合同自贷款银行实际托管借款人出口退税专用账户时生效。"第三条规定："出口退税专用账户质押贷款银行，对质押账户内的退税款享有优先受偿权。"2008年12月份，最高人民法院以"与物权法有关规定冲突"为由废止上述《规定》第二条规定，该条规定的废止使退税账户质押如何设立生效变得不甚明确，但并未完全否定退税账户质押这一质押形式。2011年11月21日，财政部、国家税务总局发出《关于调整完善资源综合利用产品及劳务增值税政策的通知》（财税[2011]115号），将资源综合利用产品及劳务增值税由免征调整为按比例退税。政策调整后，很多再生资源类生产企业出现资金周转困难，多地金融机构由此创设了增值税应退税款质押贷款新业务。本案审理中，经向当地人民银行相关部门咨询了解，退税质押贷款属于一项较为成熟的金融创新产品，实践中也已成为一种较为有效的企业融资方式，不宜轻易予以否定。
综上，本案中的应退税款质押，借鉴了动产质押原理，实现了应退税款账户和未来可处置应退税款的特定化，转移了对特定完税凭证的占有，赋予了质权人对指定退税款项的直接处置权，不违反法律、行政法规和司法解释的规定精神，适应经济生活现实需要，应当认定该质押合法有效，确认郎溪农村商业银行享有质押优先受偿权。
（杨学军）