（一）首部
1.判决书字号
一审判决书：广西壮族自治区扶绥县人民法院（2000）扶行初字第6号。
二审判决书：广西壮族自治区南宁地区中级人民法院（2000）南地行终字第58号。
3.诉讼双方
原告（被上诉人）：零某，男，1957年6月19日出生，壮族，马山县人。
委托代理人（一、二审）：零某1，马山县工商行政管理局干部。
委托代理人（一、二审）：兰文荣，马山县律师事务所律师。
被告（上诉人）：扶绥县国家税务局。
法定代表人：桂某，局长。
委托代理人（一、二审）：农某，该局副局长。
委托代理人（一审）：覃某，南宁地区国家税务局稽查局副局长。
委托代理人（二审）：邓崇山，中钧律师事务所律师。
5.审判机关和审判组织
一审法院：广西壮族自治区扶绥县人民法院。
合议庭组成人员：审判长：何天健；审判员：邓崇梅；代理审判员：韦岑彭。
二审法院：广西壮族自治区南宁地区中级人民法院。
合议庭组成人员：审判长：廖治良；审判员：韦瑞生；代理审判员：黄宏波。
6.审结时间
一审审结时间：2000年6月29日。
二审审结时间：2000年11月1日。
（二）一审诉辩主张
1.被诉具体行政行为：2000年3月14日，扶绥县国家税务局做出扶国税处字（2000）第001号税务处理决定书，认定零某在承包经营扶绥铁矿期间，从1998年3月至1999年8月取得销售收入1 005 835.22元，应纳增值税60 350.11元，但零某采取虚假的纳税申报手段，只缴纳增值税40 993.17元，造成偷增值税19 356.94元。决定：（1）追缴增值税19 356.94元；（2）对所偷增值税19 356.94元，处以0.1倍的罚款，罚款金额1 935.69元；（3）加取滞纳金，滞纳金的计算从税款滞纳之日起至结缴税款之日止。
2.原告诉称：被告认定原告偷税19 356.94元的事实不清。原告自承包扶绥铁矿后，从1998年3月至1999年8月，共取得销售收入1 005 835.22元，应交增值税60 350.11元，到1999年12月16日止，原告已交纳税款88 585.98元，多交了28 233.87元。在纳税方面，原告是积极主动的，部分税款不能及时交清，是由于被告没有依法履行本职工作造成的。主观上原告不存在偷税的故意，被告适用《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条认定原告偷增值税，属于适用法律不当。被告发现原告有违法行为时，没有制作限期改正通知书、应纳税款通知书、缴纳税款通知书等税务文书送达原告，违反了法定程序。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条的规定，请求法院撤销被告的（2000）第001号税务处理决定。
3.被告辩称：原告在承包经营扶绥铁矿期间，共取得应税销售收入1 005 835.22元，依法应缴纳增值税60 350.11元，但原告以虚假的纳税申报和不申报的手段共少缴或不缴增值税19 356.94元。被告适用《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条第一款和国家税务总局税函（1997）91号《关于不申报缴纳税款定性问题的批复》，认定原告行为属于偷税行为，事实清楚，适用法律法规正确，同时在做出处理决定之前履行了处罚事项告知义务。因此，被告做出的处理决定认定原告偷税的事实清楚，适用法律法规正确，符合法定程序，请求法院维持被告做出的（2000）第001号税务处理决定。
（三）一审事实和证据
广西壮族自治区扶绥县人民法院经公开审理查明：1998年，零某与扶绥县经济贸易局协商达成承包扶绥铁矿的协议，承包期为二年（1998年3月至2000年2月）。承包后，零某没有办理税务登记，而是征得扶绥县国家税务局新宁分局领导的同意，继续以扶绥铁矿的名义按一般纳税人进行纳税申报。1998年3月，零某申报并缴纳增值税1 305.16元；少缴增值税2 503.23元；四月份有铁矿销售仍申报为无销售，少缴增值税1 743.4元；五月份缴纳增值税1 126.26元。同年6月，税务机关认为零某是实际的经营者，应由零某以自己的名义办理纳税申报等纳税事宜，不允许零某继续使用扶绥铁矿的名称进行纳税申报。税务机关不同意原来的纳税方案后，零某没有另行办理税务登记，从1998年6月至1999年3月，零某承包的扶绥铁矿有销售，但零某仍然没有办理纳税申报，也不缴纳税款。期间，1999年1月，税务机关对零某是否有偷税行为立案调查。1999年2月，零某按税务机关的要求将3万元现金存入税务机关指定的银行作为纳税抵押金。1999年4月，零某以小规模纳税人向税务机关办理纳税申报，当月零某缴纳增值税8 561.75元，少缴增值税1 407.53元。1999年5月，零某在扶绥县办理了税务登记证。1999年5月至8月，零某有铁矿销售，仍不办理纳税申报，也不缴纳税款。从1998年3月至1999年8月，零某共销售矿石16 394.65吨，销售收入1 005 835.22元，应缴纳增值税60 350.11元，但零某仅缴纳增值税40 993.17元（含3万元税款抵押金），少缴增值税19 356.94元。
上述事实有下列证据证明：
1.承包扶绥铁矿的合同书。
2.1999年11月10日，扶绥铁矿和铁矿会计周某出具的证明。
3.税务立案审批表。
4.4XXXXXXXXXXXXX5号税务登记证。
5.零某从渠黎火车站发运矿石的税务检查原始记录。
6.1XXXXX0、1XXXXX2号完税证，1XXXXX7、1XXXXX6号税收缴款书。
（四）一审判案理由
广西壮族自治区扶绥县人民法院根据上述事实证据认为：被告扶绥县国家税务局在做出处理决定之前，未按照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定制作限期改正通知书、应纳税款通知书、缴纳税款通知书等税务文书送达原告零某，履行相关程序，违反了法定程序。
（五）一审定案结论
广西壮族自治区扶绥县人民法院依照《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条第（二）项第三目的规定，做出如下判决：
撤销被告扶绥县国家税务局扶国税处字（2000）第001号税务处理决定。限被告扶绥县国家税务局在本判决书生效后三个月内重新做出处理决定。
案件受理费861元、其他诉讼费516元，共1 377元，由被告扶绥县国家税务局负担。
（六）二审情况
1.二审诉辩主张
上诉人（原审被告）诉称：原审判决认定上诉人在做出处理决定之前，未按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定制作相关的税务文书，是含糊其词的，所谓的“有关规定”指的是哪一条哪一款?又有哪一条哪一款规定上诉人对被上诉人的偷税行为做出处罚时，应制作上述税务文书?如此含糊其词地以所谓的“有关规定”作为上诉人“违反法定程序”的根据，显然是不成立的。上诉人对被上诉人偷税案的查处是按国家税务总局《税务稽查工作规程》规定的程序办理的，对被上诉人做出的税务处理决定，有充分的事实依据，并符合《中华人民共和国行政处罚法》和《税收征收管理法》的有关规定。原审判决没有法律依据。因此，请求二审法院依法撤销原审判决，维持上诉人做出的扶国税处字（2000）第001号税务处理决定。
被上诉人（原审原告）辩称：原审判决完全正确。被上诉人主观上没有逃避纳税的义务，上诉人在明知被上诉人没有按规定期限纳税申报后，未按照《税收征收管理法》及其实施细则的规定，填制限期改正通知书、应纳税款通知书、缴纳税款通知书等税务文书送达被上诉人，而直接进入行政处罚程序，剥夺了被上诉人改过自新，缴纳税款的机会，损害了被上诉人的权益。上诉人于1999年对被上诉人做出的税务处理决定被南宁地区国家税务局复议撤销后，仍以同样的事实和依据做出性质相同的处理决定，也是违反法律规定的。因此，请求二审法院驳回上诉人的上诉，维持原审判决。
2.二审事实和证据
南宁地区中级人民法院经审理查明：1998年初，被上诉人零某与扶绥县经济贸易局达成协议，由零某承包经营扶绥县铁矿，期限为二年。承包后，零某经与铁矿领导和财会人员协商并征得扶绥县国家税务局新宁分局领导的同意，继续用扶绥铁矿的名称以一般纳税人进行纳税申报，税款由零某承担。同年6月，扶绥县国家税务局认为零某是扶绥铁矿的实际经营者，应由其办理纳税申报。税务机关不同意零某以扶绥铁矿的名称进行纳税申报后，零某没有及时在扶绥县办理税务登记进行纳税申报，而扶绥县国家税务局也没有向其发出责令限期改正通知书责令其改正。1999年1月，扶绥县国家税务局对零某是否有偷税行为进行立案调查，同年2月，零某按扶绥县国家税务局的要求将3万元现金存入国税局指定的银行作为纳税抵押金，3月23日，扶绥县国家税务局将这3万元存款作为零某应交纳的增值税款予以征收。1999年5月，零某在扶绥县办理税务登记证，但其办证后仍未按时办理纳税申报。从1998年3月至1999年8月，零某在承包扶绥铁矿期间共销售矿石16 394.65吨，销售收入1 005 853.22元，应缴纳增值税款60 350.11元，实际缴纳40 993.17元，少缴增值税款19 356.94元。1999年12月8日，扶绥县国家税务局做出扶国税处字（1999）第20号税务处理决定，认定零某偷增值税款38 602.23元，决定追缴税款38 602.23元，罚款57 903.35元，加取滞纳金。零某对处理决定不服，向南宁地区国家税务局申请复议，地区国家税务局于2000年2月28日做出南地国税复决字（2000）第01号行政复议决定，认为扶绥县国家税务局对零某存在的税务违法行为，没有依照税收征收管理法的有关规定制作限期改正通知书、应纳税款通知书、缴纳税款通知书等税务文书送达当事人，就采取税收保全措施并做出处理，违反了法定程序，决定撤销扶绥县国家税务局扶国税处字（1999）第20号税务处理决定，并责令其重新处理。扶绥县国家税务局经重新核查后，于2000年3月14日做出扶国税处字（2000）第001号税务处理决定，认定零某偷增值税款19 356.94元，决定追缴其偷税款19 356.94元，并罚款1 935.69元，加取滞纳金。零某不服扶绥县国家税务局做出的处理决定，在法定期间内向原审法院起诉。
二审认定事实的证据与一审的基本相同。
3.二审判案理由
南宁地区中级人民法院根据上述事实和证据认为：零某承包扶绥铁矿后，未能及时、足额向当地税务机关扶绥县国家税务局申报纳税，在经营期间少缴增值税款19 356.94元，存在税务违法行为。但扶绥县国家税务局在处理零某税务违法行为案件中，没有按照1995年《税收征收管理法》第三十七、三十九条关于纳税人未按照规定的期限申报办理税务登记、办理纳税申报的，由税务机关责令限期改正的规定制作限期改正通知书、应纳税款通知书、缴纳税款通知书等税务文书送达零某，就对其做出税务处罚决定，违反了法定程序。根据《中华人民共和国行政处罚法》第三条第二款“没有法定依据或者不遵守法定程序的，行政处罚无效”和《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条第（二）项第三目关于具体行政行为违反法定程序的，判决撤销或部分撤销，并可以判决被告重新做出具体行政行为的规定，原审法院以扶绥县国家税务局违反法定程序为由，判决撤销其对零某的税务处理决定，是正确的。
4.二审定案结论
广西壮族自治区南宁地区中级人民法院根据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十一条第（一）项的规定，做出如下判决：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费861元、其他诉讼费516元，共1 377元，由上诉人扶绥县国家税务局负担。
（七）解说
本案争议的焦点是：扶绥县国家税务局对零某做出税务处罚时，是否遵守了法定的程序?
1.扶绥县国家税务局对零某的税务违法行为进行处罚时，没有遵守法定的程序。零某在承包经营扶绥铁矿期间，未能及时、足额地向当地税务机关扶绥县国家税务局申报纳税，交纳税款，存在税务违法行为，理应受到处罚。但是，扶绥县国家税务局作为当地的税务管理机关，发现纳税义务人零某没有及时办理纳税申报、足额交纳税款后，不是按照《税收征收管理法》的规定，首先向其发出限期改正通知书责令其改正，而是直接做出处理决定对其进行处罚，该处罚显然违反了法定的程序。
2.行政机关必须依法行政。在生产经营中，有些经营者由于对我国的法律、法规及有关规定不甚了解或了解得不多，在经营中难免存在着这样或那样的违法违规行为，作为国家的行政执法机关，当发现相对人存在违法违规行为时，应首先对其进行告诫，教育其必须遵守国家的法律法规及有关规定，自觉履行法定义务，使其知法、懂法、守法，将“要我做”变成“我要做”，而不能直接对其进行处罚，让其感到不知错在哪里，为何受处罚，今后该如何改正。在本案中，如果扶绥县国家税务局对零某存在的税务违法行为进行立案调查时，首先向其发出限期改正通知书，责令其改正，相信其会自觉改正，主动按时、足额交纳税款的，如其不改正，再对其进行处罚，在程序上就合法了。由于扶绥县国家税务局做出具体行政行为时，不遵守法定的程序，导致其在诉讼中败诉，从“有理”变“无理”。这个案例告诉我们，国家行政机关工作人员应增强程序法制观念，国家行政机关在做出具体行政行为时，必须遵守法定程序，否则，就有可能承担败诉的后果。《行政处罚法》把遵守法定程序作为行政处罚有效的前提，其目的就在于要求我们行政机关必须依法行政。
3.一、二审判决正确。《行政处罚法》第三条第二款规定：“没有法定依据或者不遵守法定程序的，行政处罚无效。”这就是说，行政机关对公民、法人或者其他组织违反行政管理秩序的行为进行行政处罚时，必须有法定的依据或者遵守法定的程序，如果没有法定的依据或者不遵守法定的程序，则该处罚决定无效。《行政诉讼法》第五十四条第（二）项也明确规定：具体行政行为违反法定程序的，判决撤销该具体行政行为。上述两条法律都明确规定行政处罚必须遵守法定的程序。由于扶绥县国家税务局做出的处理决定不遵守法定程序，因此，一审法院以违反法定程序为由，判决撤销该处理决定是正确的，二审维持原判也是正确的。
（廖治良）
案例来源：国家法官学院,中国人民大学法学院 《中国审判案例要览.2001年商事暨行政审判案例卷》 中国人民大学出版社 第642 - 646 页
